Balcão do Tributarista: As polêmicas em torno do ajuste do ICMS-ST

Já tivemos a oportunidade de tratar aqui neste espaço do Imposto sobre a Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS) em seu regime de Substituição Tributária (ST). Agora, retomamos o assunto para analisar outro aspecto que tem gerado grandes discussões e muita incerteza jurídica: o ajuste do ICMS-ST em decorrência de diferenças entre o valor efetivo da operação e a margem de valor agregado. Vejamos.

O regime de Substituição Tributária do ICMS (artigo 150, § 7º, da Constituição Federal) determina a incidência do imposto já na fase inicial do processo produtivo, de forma que o recolhimento do tributo ocorre de forma antecipada, por conta de um fato gerador futuro e a ser praticado por outra pessoa. Ou seja, quando o fabricante (a cervejaria, no caso) vende o produto para o atacadista ou distribuidor, ela deve recolher, além do ICMS incidente sobre a própria operação de venda por ela realizada, também o ICMS incidente sobre a operação de venda futura a ser realizada pelo atacadista ou distribuidor para o varejista ou mesmo para o consumidor final.

Em relação ao ICMS próprio da operação de venda entre a cervejaria e o atacadista ou distribuidor, a base de cálculo será, em linhas gerais, o valor da operação. Contudo, em relação ao ICMS-ST, ainda não se sabe qual será o valor da operação futura, pois esta ainda não ocorreu e está sujeita, entre outros fatores, às oscilações de mercado.

Assim, para apurar o valor do imposto é preciso um mecanismo que seja capaz de quantificar a base de cálculo levando em consideração uma operação futura. É o que pretende fazer a Lei Complementar nº 87/1996 (conhecida como Lei Kandir), que dispõe em seu artigo 8º que a base de cálculo do ICMS-ST será o resultado do somatório das seguintes parcelas: o valor da operação própria já realizada; os valores de seguro, frete e outros encargos cobrados do adquirente do produto; e a margem de valor agregado.

A margem de valor agregado, ou simplesmente MVA, é um percentual determinado pelas secretarias da Fazenda dos Governos Estaduais para os produtos sujeitos à Substituição Tributária e que busca determinar o aumento de preço destes produtos nas operações seguintes da cadeia produtiva até o consumidor final. É uma estimativa de quanto a próxima operação irá aumentar, em termos de valores, em relação à operação anterior.

Divergência de valores
Ocorre que, como já dissemos, as operações futuras da cadeia estão sujeitas às oscilações de mercado, bem como a diversos outros fatores econômicos, que podem fazer com que a MVA pré-estabelecida não corresponda ao valor real da operação. Desta forma, podemos apurar o ICMS-ST levando em consideração a MVA pré-determinada e, posteriormente, quando da efetiva concretização da operação, verificarmos que a verdadeira margem foi inferior àquela que pressupomos. Consequentemente, nesta hipótese, o imposto terá sido calculado e recolhido em valor maior do que o efetivamente devido.

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Analisando situações desta natureza, o Supremo Tribunal Federal (STF) decidiu que os contribuintes podem pedir a restituição do ICMS-ST se a operação futura for efetivamente realizada por valor menor do que a MVA utilizada anteriormente para cálculo do imposto (Recurso Extraordinário nº 593.849).

Ocorre que, desde o posicionamento do STF neste sentido, os estados passaram a pleitear uma forma de cobrar a diferença do ICMS nas situações inversas, ou seja, quando a MVA é menor do que o valor pelo qual a operação foi efetivamente realizada.

Portanto, em decorrência do que restou decidido pelo STF, temos duas possibilidades de ajuste do ICMS-ST: quando o valor da operação for menor do que a MVA, o contribuinte (leia-se, a cervejaria) poderá requerer a restituição do ICMS-ST pago a maior, com base no que decidiu o STF; mas, quando o valor da operação for maior do que a MVA, os estados pretendem que os contribuintes recolham a diferença apurada.

No Rio Grande do Sul, por exemplo, foram editados a Lei Estadual nº 15.056/2017 e o Decreto Estadual nº 54.308/2018, ambos regulamentando tanto a restituição quanto a complementação do ICMS/ST em casos de diferença entre a MVA e o valor efetivo da operação. E, além de determinar o recolhimento do valor da diferença, de forma a complementar o ICMS-ST, a legislação estadual também criou toda uma nova sistemática de arrecadação, que exige das empresas o cumprimento de uma série de obrigações fiscais com o objetivo de apurar se houve o pagamento a maior ou a menor de ICMS.

Na justiça
Em razão destas modificações legislativas, não apenas no Rio Grande do Sul, mas em diversos estados, tem se verificado um grande número de ações ajuizadas visando o afastamento da cobrança desta complementação de ICMS, bem como do cumprimento destas novas obrigações acessórias.

Os principais fundamentos utilizados pelos contribuintes dizem respeito à inexistência de previsão na Constituição Federal e na Lei Complementar nº 87/1996 para a cobrança de imposto complementar nas hipóteses em que o valor efetivo da operação seja superior à MVA.

Estas ações judiciais, ao menos em sua maioria, ainda estão tramitando, sem decisão final e, ao que nos parece, sem um consenso jurisprudencial acerca da validade ou não de tal exigência de complementação.

O certo é que, por força do que já foi decidido pelo STF, os contribuintes têm o direito de exigir a restituição do ICMS pago a maior nos casos em que o valor efetivo da operação for inferior à MVA utilizada para cálculo da ST. Por outro lado, quando o valor da operação for maior do que a MVA, a situação não é tão simples como pretendem os estados, ao determinarem a complementação do valor do imposto.

As cervejarias, assim, como todos os demais contribuintes sujeitos ao regime da Substituição Tributária, precisam estar atentas às modificações e desdobramentos legislativos e judiciais deste caso, devendo recorrer ao Poder Judiciário quando se sentirem prejudicadas, a fim de buscarem seus direitos, especialmente de não recolher tributos ou de cumprir obrigações acessórias exigidos indevidamente.


Clairton Kubaszwski Gama é advogado, especialista em Direito Tributário pelo Instituto Brasileiro de Direito Tributário (IBET) e sócio do escritório Kubaszwski Gama Advogados Associados.

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